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1、.成本會(huì)計(jì)課程設(shè)計(jì)小結(jié)成本核算方法并不僅僅只有傳統(tǒng)的一種，還有源自美國的作業(yè)成本法（Activity-based Costing）以及源自德國的彈性邊際成本法（德文Grenzplankostenrechnung英文Flexible Standard Costing），更有將二者有機(jī)結(jié)合，把成本會(huì)計(jì)推向更高更完善層次的資源消耗會(huì)計(jì)（Resource Consumption Accounting）。由此可見成本會(huì)計(jì)是一門與時(shí)俱進(jìn)， 生氣盎然的實(shí)用型學(xué)科。經(jīng)過一學(xué)期對(duì)傳統(tǒng)成本法的細(xì)致學(xué)習(xí)，加上為期兩周的課程設(shè)計(jì)實(shí)踐操作，本人比較熟練地掌握了傳統(tǒng)成本法的應(yīng)用，但同時(shí)也體會(huì)到了它的局限性，并對(duì)作業(yè)成本法

2、等新興核算方法產(chǎn)生了興趣。因而本文將結(jié)合實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法等進(jìn)行比較和淺析，同時(shí)對(duì)本次實(shí)習(xí)做一簡單總結(jié)。1. 傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法1.1 傳統(tǒng)成本法1.1.1 傳統(tǒng)成本法的原理傳統(tǒng)成本法指企業(yè)支持成本分?jǐn)偟姆椒?所謂支持成本指支持產(chǎn)品或服務(wù)完成的除直接材料、直接人工之外的成本費(fèi)用。 傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的基本原理可以概括為:根據(jù)不同的成本計(jì)算對(duì)象歸集生產(chǎn)過程中所發(fā)生的費(fèi)用。一般分為三部分,即直接材料、直接人工和制造費(fèi)用;再根據(jù)直接費(fèi)用直接計(jì)入,間接費(fèi)用分配計(jì)入的原則,對(duì)所發(fā)生的制造費(fèi)用按一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入到相應(yīng)的成本對(duì)象中去。1.1.2 傳統(tǒng)成本法的局限性 傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)的主

3、要局限性在于它運(yùn)用了以數(shù)量為基礎(chǔ)的成本動(dòng)因,而企業(yè)以不同數(shù)量、規(guī)格和不同復(fù)雜程度生產(chǎn)多樣化的產(chǎn)品組合時(shí),這樣的分配比率將導(dǎo)致不準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本。而如今,許多企業(yè)采用了高度自動(dòng)化的生產(chǎn)技術(shù),以滿足客戶多樣化、小批量,并能快速、高質(zhì)量地生產(chǎn)出個(gè)性化強(qiáng)、品種多、批量小的產(chǎn)品。隨著自動(dòng)化技術(shù)的產(chǎn)生與發(fā)展,生產(chǎn)狀態(tài)由“多人操作一臺(tái)機(jī)器”轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙蝗瞬僮鞫嗯_(tái)機(jī)器”。因而,固定制造費(fèi)用占有的產(chǎn)品制造成本比例大幅度上升。在這種情況下,要求企業(yè)管理者對(duì)制造費(fèi)用的核算作革命性變革,要求把成本核算的重點(diǎn)從直接人工轉(zhuǎn)移到制造費(fèi)用的合理分配上,以便提高產(chǎn)品成本計(jì)算的正確性和提高成本控制的有效性。 1.2 作業(yè)成本法1.2

4、.1 作業(yè)成本法的原理 作業(yè)成本法(ABC)指以作業(yè)為核算對(duì)象,通過成本動(dòng)因來確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量,進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間接費(fèi)用的成本計(jì)算方法。在ABC下,作業(yè)成本可分為四個(gè)層次的產(chǎn)品單位成本。即與生產(chǎn)單位產(chǎn)品有關(guān)的直接耗費(fèi),包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產(chǎn)量成正比例關(guān)系。生產(chǎn)批次成本。即與生產(chǎn)批別和包裝批別有關(guān)的資源耗費(fèi),包括生產(chǎn)某批次所需要的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本、清潔成本、質(zhì)量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產(chǎn)批次的多少。產(chǎn)品維持成木。即與產(chǎn)品種類有關(guān)的資源耗費(fèi),包括獲得某種產(chǎn)品的生產(chǎn)許可、包裝設(shè)計(jì)等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產(chǎn)品的范圍及復(fù)雜程度。工廠級(jí)成本。即與維持作業(yè)生產(chǎn)能力

5、有關(guān)的資源耗費(fèi),包括折舊、安全檢查成本、保險(xiǎn)等。該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結(jié)構(gòu)。 1.2.2 作業(yè)成本法的成本計(jì)算程序（1）確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的成本。將能夠直觀地確定為某特定產(chǎn)品或服務(wù)的資源成本劃為直接成本,直接計(jì)入該特定產(chǎn)品或服務(wù)成本,其余部分則列為作業(yè)成本。 （2）確認(rèn)和計(jì)量耗用資源的作業(yè)。作業(yè)是指為提供服務(wù)或產(chǎn)品而耗用企業(yè)資源的相關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營管理活動(dòng)。如訂單處理、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、員工培訓(xùn)、材料處理、機(jī)器調(diào)試、質(zhì)量檢查、包裝、銷售、一般管理等。 （3）計(jì)量作業(yè)成本。根據(jù)資源耗用方式的不同將間接資源成本分配給相關(guān)作業(yè),計(jì)算出各項(xiàng)作業(yè)的成本,即作業(yè)成本。 （4）選擇成本動(dòng)因,即選擇驅(qū)動(dòng)成本發(fā)

6、生的因素。一項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因往往不只一個(gè),應(yīng)選擇與實(shí)耗資源相關(guān)程度羅高且易于量化的成本動(dòng)因作為分配作業(yè)成本,計(jì)算產(chǎn)品成本的依據(jù),有如:人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)、機(jī)器準(zhǔn)備次數(shù)、產(chǎn)品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運(yùn)量、訂單份數(shù)、檢驗(yàn)次數(shù)、流程改變次數(shù)等。 （5）匯集成本庫。即將相同成本動(dòng)因的有關(guān)作業(yè)成本合并匯入“同質(zhì)成本庫”,如動(dòng)力與維護(hù)費(fèi)用可歸入一個(gè)成本庫。 (6)作業(yè)成本分配。其計(jì)算公式為: 分?jǐn)偝杀?某作業(yè)成本(庫)分配率/被某產(chǎn)品耗用成本動(dòng)因數(shù)量。 (7)計(jì)算產(chǎn)品成本。將分配某產(chǎn)品的各作業(yè)成本(庫) 分?jǐn)偝杀竞椭苯映杀?直接人工及直接材料)合并匯總,計(jì)算該產(chǎn)品的總成本,再將總成本與產(chǎn)品數(shù)量相比,計(jì)算該產(chǎn)

7、品的單位成本。 1.3 傳統(tǒng)成本法和作業(yè)成本法的比較1.3.1 間接費(fèi)用界限的差異在傳統(tǒng)成本法下,間接費(fèi)用指制造成本,就經(jīng)濟(jì)內(nèi)容來看,只包括與生產(chǎn)產(chǎn)品直接、間接有關(guān)的費(fèi)用,而用于管理和組織全廠生產(chǎn)、銷售產(chǎn)品和籌集生產(chǎn)資金的支出作為期間費(fèi)用。在作業(yè)成本法下,產(chǎn)品成本則是完全成本,所有費(fèi)用只要合理有效,都是對(duì)最終企業(yè)價(jià)值有益的支出,都應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本。它強(qiáng)調(diào)的是費(fèi)用支出的合理有效,而不論其是否與生產(chǎn)直接、間接有關(guān)。在這種情況下,期間費(fèi)用歸集的是所有不合理的、無效的支出。 1.3.2 信息準(zhǔn)確性的差異傳統(tǒng)成本法計(jì)算成本的主要目的是把輔助部門歸集的制造費(fèi)用以一種平均線性方式的分配到各產(chǎn)品,沒有考慮實(shí)際生

8、產(chǎn)中產(chǎn)品消耗與費(fèi)用的配比問題,只能是一種“絕對(duì)不準(zhǔn)確”(absolute inaccuracy)的信息。作業(yè)成本法計(jì)算出的產(chǎn)品成本信息可視為一種相對(duì)準(zhǔn)確(relative accuracy)的信息。作業(yè)成本法分配間接費(fèi)用時(shí)著眼于費(fèi)用、成本的來源,將間接費(fèi)用的分配與產(chǎn)生這些費(fèi)用的原因聯(lián)系起來。在分配間接費(fèi)用時(shí),選擇多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)(成本動(dòng)因),使成本的可歸屬性大大提高,并將按人為標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的比重降到最低限度,提高了成本信息的準(zhǔn)確性。如果把產(chǎn)品的成本視為靶心,作業(yè)成本法雖然不能每次都擊中這靶心,但是卻能始終如一地?fù)糁邪械耐猸h(huán)和中環(huán)。 1.3.3 生產(chǎn)管理和質(zhì)量管理方式的差異傳統(tǒng)成本法下的管理

9、生產(chǎn)系統(tǒng)是一種由前向后推的生產(chǎn)系統(tǒng)。即生產(chǎn)從原材料開始進(jìn)入第一生產(chǎn)工序,第一工序完工后的半成品轉(zhuǎn)入到第二生產(chǎn)工序,依次類推按部就班,直至最終形成完工產(chǎn)品,從而傳統(tǒng)的成本質(zhì)量管理一般都將工作重點(diǎn)放在半成品和完工產(chǎn)品的質(zhì)量檢測上,出現(xiàn)問題,及時(shí)修補(bǔ)或剔除。 而作業(yè)成本法下的生產(chǎn)管理系統(tǒng)一般為適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng),它與傳統(tǒng)生產(chǎn)不同,是由后向前拉的一種逆推似的生產(chǎn)系統(tǒng),企業(yè)的生產(chǎn)程序環(huán)環(huán)相扣,銜接非常緊密,提高了工作效率和收益,也使得企業(yè)減少了存貨帶來的費(fèi)用。作業(yè)成本法下的質(zhì)量管理是從“搖籃到墳?zāi)埂钡娜尜|(zhì)量管理( Total Quality Control,簡稱TQC),要求各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的工人把好自我生產(chǎn)關(guān)

10、口,實(shí)現(xiàn)自我質(zhì)量監(jiān)督,發(fā)現(xiàn)廢次品,立刻在本生產(chǎn)工序中糾正。1.3.4 分配基準(zhǔn)特性的差異傳統(tǒng)成本法主要采用單一的人工工時(shí)等財(cái)務(wù)變量為分配基準(zhǔn),而忽略了一套良好的非財(cái)務(wù)變量,因而喪失了一些改善公司管理的有利機(jī)會(huì)。作業(yè)成本法的分配基礎(chǔ)是多元的,不但強(qiáng)調(diào)如人工工時(shí)、機(jī)械工時(shí)、生產(chǎn)批量、產(chǎn)品的零部件數(shù)量等財(cái)務(wù)變量,也強(qiáng)調(diào)如工藝變更指令、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離等非財(cái)務(wù)變量。采用多元分配基準(zhǔn),提高了產(chǎn)品與其實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,使管理深入到作業(yè)層次,以消除“不增值作業(yè)”,改進(jìn)“增值作業(yè)”,增加“顧客價(jià)值”。 1.3.5 適用條件的差異傳統(tǒng)成本法適用于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一、制造費(fèi)用的數(shù)額相對(duì)較小,且其發(fā)生與直接人工

11、成本有事實(shí)上相關(guān)的勞動(dòng)密集型企業(yè)。作業(yè)成本法一般適用于間接費(fèi)用所占比重較大、產(chǎn)品品種繁多、產(chǎn)品生產(chǎn)工藝復(fù)雜多變、生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)十分復(fù)雜、較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理體系、管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確度不滿意的技術(shù)、資金密集型企業(yè)。1.4 結(jié)論 作業(yè)成本法從根本上解決了傳統(tǒng)成本法的缺陷。作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本計(jì)算相比較,分配基礎(chǔ)(成本動(dòng)因)不僅發(fā)生了量變,而且發(fā)生了質(zhì)變,它不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn),而是采用多元分配基準(zhǔn);它不僅局限于多元分配基準(zhǔn),而且融財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體,并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量(產(chǎn)品的零部件數(shù)量、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離、質(zhì)量檢測時(shí)

12、間等)。這種量變和質(zhì)變、財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ),由于提高了其與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,能使作業(yè)成本能提供“相對(duì)準(zhǔn)確”的產(chǎn)品成本信息。 然而,作業(yè)成本法并不滿足管理對(duì)成本信息需要的萬靈妙藥,與現(xiàn)行方法相似,它的價(jià)值也取決于所處的環(huán)境條件,需要牢記的是:作業(yè)成本法提供仍然是歷史成本信息,僅間接地與管理決策相關(guān),所以要想發(fā)揮決策方面的作用必須要有附加條件。此外,作業(yè)成本法雖然大大減少了現(xiàn)行方法在產(chǎn)品成本計(jì)算上的主觀分配,但沒有從根本上消除它們,也就是說,由于作業(yè)成本法的基礎(chǔ)資料未分配任意性的影響,另外,就作業(yè)成本法的最核心內(nèi)容成本歸集庫和成本動(dòng)因的選擇而言,作業(yè)成本法也無法做到完美無

13、缺。綜上所述,將作業(yè)成本法的理論運(yùn)用到實(shí)務(wù)操作中不一定可以完全避免一些成本共性問題,以致不可避免地帶有人為分配的色彩,這是作業(yè)成本法在未來發(fā)展過程中需要不斷完善之處。 2. 彈性邊際成本法2.1 彈性邊際成本法的主要內(nèi)容德國的“彈性邊際成本法”(Grenzplankostenrechnung,英文簡稱GPK)是一種以廣設(shè)成本中心為責(zé)任中心,以貫徹責(zé)任制為特色的融成本預(yù)算、核算、控制和責(zé)任考評(píng)于一體的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)。該成本系統(tǒng)由滿足外部需要的實(shí)際成本核算系統(tǒng)和滿足內(nèi)部成本控制需要的成本核算系統(tǒng)組成。其主要內(nèi)容如下: 2.1.1 成本中心的設(shè)置。GPK設(shè)置的成本中心稱之為廣設(shè)成本中心,它由同質(zhì)的作業(yè)

14、構(gòu)成,與我們傳統(tǒng)的責(zé)任中心設(shè)置不同,傳統(tǒng)責(zé)任中心是按職能部門設(shè)置的,如:分廠、車間、班組為傳統(tǒng)的責(zé)任中心。廣設(shè)成本中心是按同質(zhì)的作業(yè)設(shè)置的,不同質(zhì)的作業(yè)不能設(shè)為一個(gè)成本中心,必須將不同質(zhì)的作業(yè)分開單獨(dú)設(shè)置成本中心。 2.1.2 成本性態(tài)的分析在該方法下,也要將成本按其性態(tài)劃分為變動(dòng)成本和固定成本。變動(dòng)成本是指隨該成本中心產(chǎn)出量的變動(dòng)而變動(dòng)的成本才是變動(dòng)成本;輔助成本中心的成本分為變動(dòng)成本和固定成本,按照因果關(guān)系的原則分別向基本生產(chǎn)成本中心分配?；旧a(chǎn)成本中心的產(chǎn)品成本由本身發(fā)生的材料費(fèi)用、直接人工等直接費(fèi)用加上從輔助成本中心分配過來的“變動(dòng)成本”構(gòu)成。這樣計(jì)算出來的成本,便于向經(jīng)理人員提供做

15、戰(zhàn)略決策所需要的信息。2.1.3. 成本的控制與分析各成本中心負(fù)責(zé)核算和控制該中心發(fā)生的全部費(fèi)用。各成本中心可以以成本預(yù)算和成本標(biāo)準(zhǔn),如工時(shí)消耗標(biāo)準(zhǔn)、實(shí)物消耗標(biāo)準(zhǔn)、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等作為成本控制標(biāo)準(zhǔn),借助于現(xiàn)代信息管理系統(tǒng)、采用全面預(yù)算管理控制方法對(duì)成本進(jìn)行實(shí)時(shí)的控制。在控制過程中,成本中心要對(duì)出現(xiàn)的不利差異進(jìn)行分析,在分析時(shí)應(yīng)將其分為自然差異和人為差異,而只有人為差異才是管理不善造成的,這應(yīng)由造成該差異的成本中心負(fù)責(zé)。2.1.4. 成本管理組織機(jī)構(gòu)的建立在GPK下,企業(yè)一般都建立成本管理的組織機(jī)構(gòu),明確各組織層次的成本管理責(zé)任。如:德國鐵路公司負(fù)責(zé)成本管理的組織機(jī)構(gòu)分為4級(jí),自上而下分別是:控股公司

16、股份公司(5個(gè))鐵路地區(qū)(7個(gè))成本中心,成本心按地區(qū)加功能的不同來劃分,整個(gè)德國鐵路公司共有7 000個(gè)功能,劃分為50 000個(gè)成本中心。在德國的企業(yè)中,每一個(gè)成本中心就是一個(gè)基層的組織單位,也是一個(gè)成本控制的責(zé)任單位。3. 實(shí)習(xí)內(nèi)容回顧及總結(jié)3.1 各種成本費(fèi)用的歸集與分配 根據(jù)實(shí)訓(xùn)內(nèi)容，編制“工資費(fèi)用分配表”和“職工福利費(fèi)用分配表”，分別根據(jù)“工資費(fèi)用分配表”和“職工福利費(fèi)用分配表”編制記賬憑證；根據(jù)記賬憑證在原設(shè)置的基本生產(chǎn)成本明細(xì)賬、輔助生產(chǎn)成本明細(xì)賬及制造費(fèi)用明細(xì)賬中進(jìn)行登記。生產(chǎn)成本的歸集與分配是基礎(chǔ)部分，它對(duì)以后幾章內(nèi)容有很大作用。成本歸集與分配過程實(shí)際上就是成本計(jì)算過程。在

17、本次實(shí)習(xí)中，我們按照成本核算的基本程序，先后對(duì)材料費(fèi)用、職工薪酬、其他費(fèi)用、輔助生產(chǎn)費(fèi)用、制造費(fèi)用、完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品幾方面進(jìn)行了練習(xí)，經(jīng)過實(shí)習(xí)我基本上能夠?qū)@些費(fèi)用進(jìn)行分配。這些章節(jié)中難度不大，只要掌握了一些方法，在加耐心做題訓(xùn)練，就能熟練掌握了。可以說這些章的內(nèi)容不難，學(xué)好這些，以后的部分學(xué)習(xí)起來就容易了。在材料費(fèi)用方面，分配費(fèi)用比較簡單，比如一批材料為幾種產(chǎn)品共同使用，應(yīng)根據(jù)一定的分配方法如按實(shí)際產(chǎn)量分配，從而計(jì)入各產(chǎn)品成本;人工費(fèi)用方面，應(yīng)按成本項(xiàng)目進(jìn)行歸集，生產(chǎn)工人的計(jì)入生產(chǎn)成本；車間管理人員的計(jì)入制造費(fèi)用，廠部管理部門的計(jì)入管理費(fèi)用等，若生產(chǎn)多種產(chǎn)品，應(yīng)按一定的方法如實(shí)際工時(shí)進(jìn)行分配

18、后分別計(jì)入各成本項(xiàng)目；輔助生產(chǎn)費(fèi)用方面，在本次實(shí)習(xí)中，主要運(yùn)用直接分配法分配，比較簡單；制造費(fèi)用的分配方面，將在生產(chǎn)環(huán)節(jié)發(fā)生的制造費(fèi)用按一定的方法如工時(shí)比例，分配計(jì)入個(gè)有關(guān)產(chǎn)品的基本生產(chǎn)成本項(xiàng)目中；完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品成本的計(jì)算是成本核算的最后一項(xiàng)內(nèi)容，也是很重要的部分，在實(shí)習(xí)中我們主要用約當(dāng)產(chǎn)量法。3.2 各種成本基本計(jì)算方法（品種法、分批法、簡化分批法、分步法）的綜合訓(xùn)練在實(shí)習(xí)的過程中我們只是講了品種法，分批法，簡化分批法和分步法。其中品種法是最基本的方法，好多企業(yè)都用這種方法，基礎(chǔ)而實(shí)用；而分批法是按批別作為計(jì)算對(duì)象，是一種訂單生產(chǎn)，成本計(jì)算期與核算報(bào)告期不一致，一般不考慮在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品的

19、分配問題；分步法是以生產(chǎn)步驟作為計(jì)算對(duì)象，適用于大量大批生產(chǎn)，分步法是最難計(jì)算最復(fù)雜的的，尤其是成本還原。 4. 實(shí)習(xí)感想及建議雖然對(duì)新興的核算方法感興趣，但是實(shí)踐操作還需要一步一步穩(wěn)扎穩(wěn)打。成本核算最需要耐心和細(xì)心，這也是對(duì)我這個(gè)急性子和愛嫌麻煩的家伙的一個(gè)巨大挑戰(zhàn)。剛開始幾天毛毛躁躁紕漏百出，但是漸漸的就靜下心來，能夠一絲不茍的登記，計(jì)算，而且速度也大大提高。我認(rèn)為課程設(shè)計(jì)對(duì)加固我們對(duì)成本會(huì)計(jì)的掌握起了非常重要的作用。以下是幾點(diǎn)小建議：可否考慮更改實(shí)習(xí)時(shí)間，以免和考試沖突影響實(shí)習(xí)效果；可否考慮加入對(duì)新興核算方法的實(shí)踐，我認(rèn)為諸如作業(yè)成本法的核算方法很重要也很實(shí)用；可否考慮實(shí)現(xiàn)成本會(huì)計(jì)電算化，因?yàn)樵趯?shí)習(xí)過程中大量時(shí)間都花在按計(jì)算器上，而且錯(cuò)的幾率比較大，若實(shí)現(xiàn)電算化，很多問題迎刃而解并節(jié)省了時(shí)間，可以操作更多的方法。 精選