第四章 貸款業(yè)務(wù)的核算1通過(guò)本章的學(xué)習(xí)，了解貸款的分類和核算要求，重點(diǎn)掌握信用貸款和票據(jù)貼現(xiàn)的核算手續(xù)。同時(shí)，掌握貸款利息及貸款損失準(zhǔn)備金的具體處理與核算。學(xué)習(xí)目標(biāo)2p 貸款業(yè)務(wù)概述p 信用貸款的核算 p 擔(dān)保貸款的核算p 抵債資產(chǎn)的核算p 貸款利息的核算p 貸款減值和轉(zhuǎn)銷業(yè)務(wù)的核算p 受托貸款業(yè)務(wù)的核算p 票據(jù)貼現(xiàn)貸款業(yè)務(wù)的核算 框架結(jié)構(gòu)3第一節(jié) 貸款業(yè)務(wù)概述一、貸款業(yè)務(wù)的含義 貸款又稱放款，是商業(yè)銀行主要資產(chǎn)業(yè)務(wù)之一。貸款是指商業(yè)銀行對(duì)借款人提供的按約定的利率和期限償還本息的貨幣資金。4發(fā)放貸款的原則盈利性安全性流動(dòng)性安全性是要求嚴(yán)格控制貸款對(duì)象，以科學(xué)方法評(píng)估貸款風(fēng)險(xiǎn)、監(jiān)督貸款有效使用，避免貸款遭受損失。流動(dòng)性是指商業(yè)銀行能夠隨時(shí)滿足客戶提取存款等要求的能力。盈利性要求以科學(xué)的方法管理信貸措施，保證信貸資金的投入必能帶來(lái)收益。5二、貸款的種類 1.按償還期限，分為短期、中期和長(zhǎng)期貸款2.按貸款的質(zhì)量（或風(fēng)險(xiǎn)程度）分類，可分為正常貸款、關(guān)注貸款、次級(jí)貸款、可疑貸款和損失貸款3.按銀行承擔(dān)責(zé)任不同，可以分為自營(yíng)貸款和委托貸款4.按貸款的保障程度，可分為信用貸款、擔(dān)保貸款和票據(jù)貼現(xiàn) 61.按貸款期限分類 短期貸款是指貸款期限在一年以內(nèi)(含一年)的貸款。它通常用于工商企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資本、各種偶然性引起的流動(dòng)資金的需求以及銀行間的資金融通。中期貸款是指貸款期限在一年以上，五年以下(含五年)的貸款。它主要用于工商企業(yè)的設(shè)備更新改造，是中小企業(yè)取得固定資本的重要途徑，也有很多是個(gè)人消費(fèi)者的貸款。長(zhǎng)期貸款是指貸款期限在五年以上的貸款。主要用于企業(yè)各種固定資產(chǎn)的購(gòu)置等，同時(shí)也提供給個(gè)人消費(fèi)者，主要用于購(gòu)買住宅等。72.按貸款的質(zhì)量（或風(fēng)險(xiǎn)程度）分類“五級(jí)分類法”：正常貸款關(guān)注貸款次級(jí)貸款可疑貸款損失貸款 不良貸款國(guó)際上公認(rèn)的對(duì)銀行業(yè)審慎監(jiān)管的辦法，我國(guó)從2002年1月1日實(shí)施。該方法是建立在動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)的基礎(chǔ)上，通過(guò)對(duì)借款人現(xiàn)金流量、財(cái)務(wù)實(shí)力、抵押品價(jià)值等因素的連續(xù)監(jiān)測(cè)和分析，判斷貸款的實(shí)際損失程度。8 貸款的五級(jí)分類方法有利于加強(qiáng)信貸的風(fēng)險(xiǎn)管理，提高貸款質(zhì)量；也有利于金融監(jiān)管當(dāng)局對(duì)商業(yè)銀行繼續(xù)、有效的金融監(jiān)管；同時(shí)也為判斷貸款損失準(zhǔn)備金是否充足提供依據(jù)。9正常貸款：指借款人能夠履行合同，有充分把握按時(shí)足額償還本息的貸款。正常貸款的特征是借款人能正常還本付息，銀行對(duì)借款人最終償還貸款已有充分把握，各方面情況正常，不存在任何影響貸款本息償還的消極因素，沒有任何理由懷疑貸款會(huì)遭受損失。10關(guān)注貸款：指盡管借款人目前有能力償還貸款本息，但存在一些可能對(duì)償還產(chǎn)生不利影響的因素。關(guān)注貸款的特征是借款人償還貸款本息沒有問(wèn)題，但是存在潛在的缺陷，如：宏觀經(jīng)濟(jì)、市場(chǎng)以及行業(yè)等外部環(huán)境出現(xiàn)對(duì)借款人不利的變化，借款人的一些重要財(cái)務(wù)指標(biāo)低于同行業(yè)水平或有較大的下降等，如果繼續(xù)存在下去將會(huì)影響借款的償還。11次級(jí)貸款：指借款人的還款能力出現(xiàn)明顯問(wèn)題，其正常營(yíng)業(yè)收入無(wú)法足額償還貸款本息。次級(jí)貸款的特征是借款的風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)很明顯，正常經(jīng)營(yíng)收入不足以保證還款，需要通過(guò)出售、變賣資產(chǎn)和對(duì)外融資，及至申請(qǐng)執(zhí)行擔(dān)保來(lái)償還。即使執(zhí)行擔(dān)保，也可能會(huì)造成一些損失。12可疑貸款：指借款人無(wú)法足額償還貸款本息，即使執(zhí)行擔(dān)保，也肯定要造成較大損失?？梢少J款的特征是借款已經(jīng)肯定要發(fā)生一定損失，如：借款人處于停產(chǎn)、半停產(chǎn)的狀態(tài)，貸款項(xiàng)目已經(jīng)處于停建或緩建狀態(tài)，借款人已經(jīng)資不抵債，銀行已經(jīng)訴諸法律來(lái)收回貸款等。只是因?yàn)榻杩钊酥亟M、兼并、合并、抵押物處理和未決訴訟等待定因素，損失金額還不能確定。13損失貸款：指在采取所有可能的措施或一切必要的法律程序之后，本息仍然無(wú)法收回，或只能收回極少部分。損失貸款的特征是借款人和擔(dān)保人已經(jīng)依法宣布破產(chǎn)，且經(jīng)法定清償后仍不能還清貸款。對(duì)于這類貸款，銀行已沒有意義將其繼續(xù)保留在資產(chǎn)賬面上，應(yīng)當(dāng)在履行必要的內(nèi)部程序之后，立即沖銷。14 思考：一家公司已停產(chǎn)2年，而其項(xiàng)目貸款3418萬(wàn)元，還有1000萬(wàn)元貸款未到期，按5級(jí)貸款分類和應(yīng)劃分為哪一級(jí)貸款？153.按銀行承擔(dān)責(zé)任不同分類（1）自營(yíng)貸款是商業(yè)銀行以合法方式籌集的資金自主發(fā)放的貸款，其風(fēng)險(xiǎn)由商業(yè)銀行承擔(dān)，并由商業(yè)銀行收取本金和利息。（2）委托貸款是指委托人提供資金，由商業(yè)銀行（受托人）根據(jù)委托人確定的貸款對(duì)象、用途、金額、期限、利率等而代理發(fā)放、監(jiān)督使用并協(xié)助收回的貸款，其風(fēng)險(xiǎn)由委托人承擔(dān)。商業(yè)銀行發(fā)放委托貸款，只收取手續(xù)費(fèi)，不得代墊資金。164.按貸款的方式分類（1)信用貸款是指以借款人信譽(yù)發(fā)放的貸款。（2)擔(dān)保貸款是指貸款人為確保貸款的按時(shí)收回，要求借款人或第三人提供一定的財(cái)產(chǎn)或資信而發(fā)放的貸款。擔(dān)保貸款可分為：保證貸款抵押貸款質(zhì)押貸款（3)票據(jù)貼現(xiàn)是貸款的一種特殊方式。它指貸款人以購(gòu)買借款人未到期商業(yè)票據(jù)的方式發(fā)放的貸款。17 數(shù)據(jù)顯示，2008年票據(jù)融資增加6461億元，相比之下，2009年1月份新增票據(jù)融資額已接近去年全年水平。從2008年11月份實(shí)行適度寬松的貨幣政策以來(lái)，以銀行承兌匯票為主體的票據(jù)融資業(yè)務(wù)呈井噴式發(fā)展在當(dāng)期新增貸款中的比重，接近30%。銀行承兌匯票業(yè)務(wù)近期來(lái)快速發(fā)展、波動(dòng)加劇，既有該項(xiàng)業(yè)務(wù)本身所具有較多優(yōu)勢(shì)的原因，也是當(dāng)前流動(dòng)性充裕和各方博弈的結(jié)果。18 對(duì)于銀行來(lái)講，票據(jù)融資具有風(fēng)險(xiǎn)度低、期限短、周轉(zhuǎn)快、成本收益穩(wěn)定以及利于滿足監(jiān)管指標(biāo)等特點(diǎn)，使其成為商業(yè)銀行短期內(nèi)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)、管理流動(dòng)性的一種重要手段，而當(dāng)前的流動(dòng)性充裕起到了推波助瀾的作用。對(duì)于企業(yè)具有融資成本低、審批手續(xù)簡(jiǎn)便的特點(diǎn)。對(duì)于持票企業(yè)，貼現(xiàn)利率遠(yuǎn)低于貸款利率，且貼現(xiàn)手續(xù)簡(jiǎn)便，資金一般當(dāng)天或第二天便可以到賬，而貸款審批期限一般在10天以上。19三、貸款與貼現(xiàn)業(yè)務(wù)的核算要求 在進(jìn)行貸款核算時(shí)，尤其是中長(zhǎng)期貸款的核算，應(yīng)當(dāng)遵循以下四個(gè)“分別核算”的原則：1本息分別核算 2商業(yè)性貸款與政策性貸款分別核算 3自營(yíng)貸款與委托貸款分別核算 4應(yīng)計(jì)貸款和非應(yīng)計(jì)貸款分別核算20 非應(yīng)計(jì)貸款是指貸款本金或利息逾期90天沒有收回的貸款,應(yīng)計(jì)貸款是指非應(yīng)計(jì)貸款以外的貸款。當(dāng)貸款的本金或利息逾期90天時(shí),應(yīng)單獨(dú)核算。當(dāng)應(yīng)計(jì)貸款轉(zhuǎn)為非應(yīng)計(jì)貸款時(shí),應(yīng)將已入賬的利息和應(yīng)收利息予以沖銷。貸款為應(yīng)計(jì)時(shí)，先息后本，為非應(yīng)計(jì)時(shí)，先本后息。21案例：民生銀行的非應(yīng)計(jì)貸款是否應(yīng)該對(duì)比浦發(fā)銀行 指標(biāo)二：不良貸款率。在按五級(jí)分類計(jì)算的不良貸款率方面，截至2005年底民生銀行為1.28%，浦發(fā)銀行為1.97%。表面上看民生銀行要好一些。貸款五級(jí)分類是靠人為的主觀估計(jì)劃分的，具有很強(qiáng)的主觀性的。被劃為不良的后三類貸款存在較大的人為調(diào)節(jié)空間。因此，比較兩個(gè)銀行的“非應(yīng)計(jì)貸款”顯得更有意思。所謂“非應(yīng)計(jì)貸款”是指貸款本金或利息逾期90天仍未收回的貸款。這一指標(biāo)由于有時(shí)間（逾期90天）這一客觀標(biāo)準(zhǔn)，所以具有很強(qiáng)的客觀性。22 民生05年底的不良貸款余額為48.28億，而非應(yīng)計(jì)貸款余額為95.1億。非/不良比為1.97。浦發(fā)05年底的不良貸款余額為74.4億，而非應(yīng)計(jì)貸款僅為55.3 億。非/不良為0.74。也就是說(shuō)，民生有46.8億的本金或利息逾期90天的貸款未計(jì)入不良貸款中，而浦發(fā)的不良貸款余額則遠(yuǎn)大于其非應(yīng)計(jì)貸款。如果用非應(yīng)計(jì)貸款去除以貸款總額，則民生為2.52%。而浦發(fā)為1.47%。雖然不能就此說(shuō)明浦發(fā)的真實(shí)不良率一定好于民生，但可以明顯看出民生銀行五級(jí)分類的不良貸款劃分遠(yuǎn)不如浦發(fā)謹(jǐn)慎。23 四、貸款業(yè)務(wù)核算設(shè)置的主要會(huì)計(jì)科目（一）貸款資產(chǎn)類科目 一般按貸款類別、客戶設(shè)置二級(jí)科目，分別“本金”、“利息調(diào)整”、“已減值”等進(jìn)行明細(xì)核算。對(duì)于逾期貸款，還應(yīng)按貸款逾期情況設(shè)置“逾期貸款”、“非應(yīng)計(jì)貸款”兩個(gè)明細(xì)科目。期末借方余額，反映企業(yè)按規(guī)定發(fā)放尚未收回貸款的攤余成本。24（2）應(yīng)收利息核算發(fā)放貸款、交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、存放中央銀行款項(xiàng)、拆出資金等當(dāng)期應(yīng)收的利息。該科目可按借款人或被投資單位進(jìn)行明細(xì)賬核算。（貸款本金名義利率）（3）利息收入損益類科目，核算商業(yè)銀行確認(rèn)的利息收入。（攤余成本實(shí)際利率）25第二節(jié) 信用貸款的核算 信用貸款是憑借款人信用而發(fā)放的貸款，其特征是借款人無(wú)需提供抵押品或第三方擔(dān)保，而以其與銀行長(zhǎng)期交往中的信譽(yù)來(lái)取得貸款。信用貸款采用逐筆核貸方式發(fā)放。即銀行根據(jù)借款合同，逐筆立據(jù)，逐筆審查，逐筆發(fā)放，約定期限，一次發(fā)放，一次或分次歸還的一種貸款方式。26 信用貸款核算中的原則：n 信用貸款發(fā)放時(shí)，貸款應(yīng)一次轉(zhuǎn)入借款單位的結(jié)算存款戶后才能使用，不能在貸款中直接支付；n 收回時(shí)，由借款單位開具支票，從基本存款賬戶中直接扣收；n 貸款利息一般由銀行按季代收，個(gè)別為利隨本清。27向銀行信貸部門提交借款申請(qǐng)書簽訂借款合同或協(xié)議一式五聯(lián)借款憑證第一聯(lián)借據(jù)第二聯(lián)借方傳票第三聯(lián)貸方傳票第四聯(lián)回單聯(lián)第五聯(lián)信貸部門 留存?zhèn)洳橐?、信用貸款發(fā)放的核算 用款時(shí)28借：貸款信用貸款戶（合同本金）貸：吸收存款單位或個(gè)人活期存款（實(shí)際支付本金）按差額，借記或貸記：貸款利息調(diào)整信用貸款發(fā)放的會(huì)計(jì)分錄：發(fā)放貸款時(shí)，貸款應(yīng)一次轉(zhuǎn)入借款單位的結(jié)算存款戶后才能使用，不能在貸款中直接支付。29 借：貸款本金 200萬(wàn) 貸：吸收存款本金 200萬(wàn)例題1：2007年1月1日，光華銀行向某客戶發(fā)放一筆貸款200萬(wàn)元，期限2年，合同利率10%，按年計(jì)結(jié)息。假定該貸款發(fā)放無(wú)交易費(fèi)用，實(shí)際利率與合同利率相同。每年對(duì)貸款進(jìn)行減值測(cè)試一次。30 例2：201年12月31日，某銀行順至支行發(fā)放給潤(rùn)豐公司3年期一次還本付息的信用貸款，合同本金2000萬(wàn)元，年復(fù)利率5%，一次性按本金2.75%扣除手續(xù)費(fèi)。交易成本=20002.75%=55（萬(wàn)元）貸款初始確認(rèn)金額=200055=1945（萬(wàn)元）設(shè)實(shí)際利率為i，則1945=2000（1+5%）3（1+i）31945=20001.1576（1+i）31.1903=（1+i）3i=6%實(shí)際利率：未來(lái)的現(xiàn)金流量（本金+利息）的現(xiàn)值=金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價(jià)值（實(shí)際收到的貸款金額）31 借：貸款本金 2 000萬(wàn) 貸：吸收存款 2 000萬(wàn) 貸款利息調(diào)整 55萬(wàn)32二、貸款利息的核算（一）貸款利息計(jì)算的有關(guān)規(guī)定 1.商業(yè)銀行發(fā)放貸款的合同利率，應(yīng)根據(jù)人行規(guī)定的利率及浮動(dòng)幅度加以確定。2.期限在一年以內(nèi)的貸款，貸款期內(nèi)按合同利率計(jì)息，遇利率調(diào)整，不分段計(jì)息。3.期限在一年以上的貸款，遇利率調(diào)整，應(yīng)從新年度開始按調(diào)整后的利率計(jì)息。4.貸款到期為節(jié)假日的利息計(jì)算節(jié)假日前一日歸還、后第一個(gè)工作日歸還、后第一個(gè)工作日未歸還5.逾期貸款一般在合同利率基礎(chǔ)上加收一定比例的罰息。33（二）貸款利息的計(jì)提未減值貸款根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量商業(yè)銀行發(fā)放的貸款的后續(xù)計(jì)量，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本進(jìn)行計(jì)量。本期確認(rèn)的利息收入=貸款期初攤余成本實(shí)際利率攤余成本=金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額已償還的本金+截至本期確認(rèn)的利息收入之和已發(fā)生的減值損失。本期應(yīng)收利息=貸款合同的本金名義利率34 資產(chǎn)負(fù)債表日：借：應(yīng)收利息（合同本金名義利率）貸：利息收入（貸款攤余成本實(shí)際利率）按其差額，借記或貸記：貸款利息調(diào)整 合同利率與實(shí)際利率差異較小的，也可采用合同利率計(jì)算確定利息收入。35例3：承例2202年12月31日，確認(rèn)貸款利息借：應(yīng)收利息（2000萬(wàn)5%）100萬(wàn)貸款利息調(diào)整16.70萬(wàn)貸：利息收入（1945萬(wàn)6%）116.70萬(wàn)203年12月31日，確認(rèn)貸款利息借：應(yīng)收利息（2000萬(wàn)+100萬(wàn)）5%105萬(wàn)貸款利息調(diào)整18.70萬(wàn)貸：利息收入123.70萬(wàn)（1945萬(wàn)+116.70萬(wàn)）6%36（三）貸款利息的計(jì)算方法一般由銀行按季收取，個(gè)別為利隨本清（即還款時(shí)同時(shí)付利息）1.定期收息：銀行按季度結(jié)息或按月結(jié)息，按季度結(jié)息的每季度末月20日營(yíng)業(yè)終了時(shí)，利用余額表或分戶賬頁(yè)計(jì)算累計(jì)計(jì)息積數(shù)，根據(jù)下列公式計(jì)算利息。應(yīng)收利息=累計(jì)未計(jì)息日積數(shù) 日利率 日利率=月利率3037編制一式三聯(lián)貸款利息清單：第一聯(lián)作轉(zhuǎn)賬貸方傳票第二聯(lián)作轉(zhuǎn)賬借方傳票第三聯(lián)作回單會(huì)計(jì)分錄：借：吸收存款單位或個(gè)人